TEMA 16 ILÍCITOS TRIBUTARIOS Y LAS PENAS COT 2020
LOS ILICITOS TRIBUTARIOS Y LAS PENAS.
Definición:
Según MCTAL (Modelo de Código tributario para América latina)
“Es Toda acción u omisión que importe violación de normas tributarias de índole sustancial o formal, constituye infracción punible…”
Son todos aquellos actos u omisiones que constituyen una infracción de las normas tributarias y originan la aplicación de una sanción por parte de los organismos competentes.
NATURALEZA JURÍDICA DE LOS ILÍCITOS TRIBUTARIOS
Los ilícitos tributarios son la manifestación, en el Derecho Tributario, del derecho de castigar – ius puniendi – que ostenta el Estado contra quienes vulneren el ordenamiento jurídico de manera que afecten bienes fundamentales de la sociedad.
CONSECUENCIAS DE LOS ILÍCITOS TRIBUTARIOS:
Los principios fundamentales del Derecho Penal, como por ejemplo los de bien jurídico, culpabilidad, pena, tipicidad, proporcionalidad, reserva legal, etc. son aplicables en toda su extensión al ilícito tributario, con la salvedad de las limitaciones que, constitucionalmente, impongan las leyes penales tributarias.
ELEMENTOS DE LOS ILÍCITOS TRIBUTARIOS
Los ilícitos tributarios, de conformidad con el COT, contienen los siguientes elementos constitutivos:
Elemento Psicológico: Este está constituido por la conducta de acción u omisiva adoptada por el sujeto, la cual puede ser dolosa o culposa. En el primer caso cuando la acción conlleva la intención de incumplir con la obligación tributaria, cualquiera que sea la naturaleza de ésta: y en el segundo caso, cuando tal incumplimiento es originado por negligencia o imprudencia.
Elemento Subjetivo: Este está conformado por el sujeto transgresor, quien comete la violación, ya se trate del contribuyente o responsable.
La Antijuricidad: Esto es que el trasgresor viole una norma jurídica o haya adoptado una conducta contraria a derecho.
Tipicidad: Esto es que la conducta del contribuyente o responsable, señalada como infracción se subsuma en un tipo legal, lo cual constituye una garantía vinculada al principio “nullum crimen sine previae lege”.
Punibilidad: Esto es cuando la conducta adoptada por el infractor sea considerada como punible o que el mismo se haga acreedor de un castigo o sanción”.
Los elementos que componen los ilícitos tributarios no constituyen parte de un todo sino que son aspectos que forman parte de una misma realidad, y a pesar de que pueden distinguirse entre ellos los mismos se encuentran fuertemente ligados, en íntima relación unos con otros.
Son causas de extinción de las acciones por ilícitos tributarios:
1. La muerte del autor principal extingue la acción punitiva, pero no extingue la acción contra coautores y partícipes. No obstante, subsistirá la responsabilidad por las multas aplicadas que hubieren quedado firmes en vida del causante.
2. La amnistía;
3. La prescripción y
4. Las demás causas de extinción de la acción tributaria conforme a al Código Orgánico Tributario.
La responsabilidad por ilícitos tributarios es personal, salvo las excepciones contempladas en el Código Orgánico Tributario.
Son eximentes de la responsabilidad por ilícitos tributarios:
1. La minoría de edad.
2. La incapacidad mental debidamente comprobada.
3. El caso fortuito y la fuerza mayor.
4. El error de hecho y de derecho excusable.
Cuando un mandatario, representante, administrador, síndico, encargado o dependiente incurriere en ilícito tributario, en el ejercicio de sus funciones, los representados serán responsables por las sanciones pecuniarias, sin perjuicio de su acción de reembolso contra aquéllos.
Las personas jurídicas, asociaciones de hecho y cualquier otro ente a los que las normas le atribuyan condición de sujeto pasivo, responden por los ilícitos tributarios. Por la comisión de los ilícitos sancionados con penas restrictivas de la libertad, serán responsables sus directores, gerentes, administradores, representantes o síndicos que hayan personalmente participado en la ejecución del ilícito.
Los autores, coautores y partícipes responden solidariamente por las costas procesales.
Las sanciones, salvo las penas restrictivas de libertad, serán aplicadas por la Administración Tributaria, sin perjuicio de los recursos que contra ellas puedan ejercer los contribuyentes o responsables. Las penas restrictivas de libertad y la inhabilitación para el ejercicio de oficios y profesiones sólo podrán ser aplicadas por los órganos judiciales competentes, de acuerdo al procedimiento establecido en la ley procesal penal.
Cuando las multas establecidas en el Código Orgánico Tributario estén expresadas en unidades tributarias (U.T.), se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.
Las multas establecidas en el Código Orgánico Tributario, expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.
Las sanciones pecuniarias no son convertibles en penas restrictivas de la libertad.
Cuando la sanción esté comprendida entre dos límites, se entiende que la normalmente aplicable es el término medio que se obtiene sumando los dos números y tomando la mitad. Se reducirá hasta el límite inferior o se aumentará hasta el superior, según el mérito de las respectivas circunstancias atenuantes o agravantes que concurran en el caso concreto.
Son circunstancias atenuantes:
1. El grado de instrucción del infractor.
2. La conducta que el autor asuma en el esclarecimiento de los hechos.
3. La presentación de la declaración y pago de la deuda para regularizar el crédito tributario.
4. El cumplimiento de los requisitos omitidos que puedan dar lugar a la imposición de la sanción.
5. Las demás circunstancias atenuantes que resulten de los procedimientos administrativos o judiciales previstas por la ley.
Son circunstancias agravantes:
1. La reincidencia. Se considera reincidencia cuando el sujeto pasivo, después de una sentencia o resolución firme sancionadora, cometiera uno o varios ilícitos tributarios durante los seis (6) años contados a partir de aquellos.
2. La cuantía del perjuicio fiscal.
3. La obstrucción del ejercicio de las facultades de fiscalización de la Administración Tributaria.
Cuando no fuere posible el comiso por no poder aprehenderse las mercancías u objetos, la sanción será reemplazada por multa igual al valor de éstos.
Cuando a juicio de la Administración Tributaria exista una diferencia apreciable de valor entre las mercancías en infracción y los efectos utilizados para cometerla, se sustituirá el comiso de éstos por una multa adicional de dos a cinco veces el valor de las mercancías en infracción, siempre que los responsables no sean reincidentes en el mismo Cuando las sanciones estén relacionadas con el valor de mercancías u objetos, se tomará en cuenta el valor corriente de mercado al momento en que se cometió el ilícito, y en caso de no ser posible su determinación, se tomará en cuenta la fecha en que la Administración Tributaria tuvo conocimiento del ilícito.
¿QUE CONSTITUYEN LOS ILÍCITOS TRIBUTARIOS?
Constituyen ilícitos tributarios todas las acciones u omisiones que violen las normas tributarias.
Art. 80 del C.O.T.: Constituye ilícito tributario toda acción u omisión violatoria de las normas tributarias.
Los ilícitos tributarios se clasifican:
1. Ilícitos formales
2. Ilícitos relativos a las especies fiscales y gravadas
3. Ilícitos materiales
4. Ilícito sancionado con pena restrictiva de libertad
ILÍCITOS FORMALES:
Son aquellas conductas violatorias de los deberes formales contenidos en el Código Orgánico Tributario. Aunque su incumplimiento no causa un perjuicio real, dificultan el desenvolvimiento de las funciones de la administración tributaria y pueden servir de preámbulo para la comisión de un ilícito de mayor gravedad. Un ejemplo de ello puede ser la evasión de impuesto.
Ilícitos relativos a las especies fiscales y gravadas:
Especies Fiscales: son aquellos documentos emitidos por el Estado, creados con la finalidad que su venta origine un ingreso para el mismo, un ejemplo de ello puede ser el papel sellado, las estampillas, entre otras.
Especies Gravadas: son todas aquellas especies o bienes que de acuerdo a las normas tributarias se debe pagar un impuesto para su comercialización, distribución o expendio, es decir, están bajo una regulación del Estado, ejemplo las especies alcohólicas, el tabaco, el cigarrillo.
Ilícitos Materiales: son todas aquellas conductas que inducen al cumplimiento de los deberes, es decir, que se refiere al pago de los impuestos. El incumplimiento de ese deber va en perjuicio del Estado en materia de dinero; la defraudación es considerado el caso más grave del ilícito material. Simulando, ocultando o cualquier otra forma de engaño que induzca en error a la administración tributaria.
Ilícito sancionado con pena restrictiva de libertad: son aquellos ilícitos que toman en cuenta la gravedad del perjuicio causado y las características propias de las conductas, que están encaminadas a entorpecer la actividad recaudadora del Estado, por esta razón, estas conductas están castigadas con prisión. La defraudación es penada con cárcel cuando:
1.- Se pruebe o resulte de los mismos documentos que ha habido engaño al fisco.
2.- Que el impuesto dejado de percibir, ascienda a más de 2000 U.T.
Los incumplimientos se han mencionado son bastantes frecuente en países como el nuestro, donde muchos contribuyentes piensan primero en el negocio y sólo mucho después en sus deberes con el fisco.
¿Qué se entiende por Defraudación Tributaria?
La defraudación tributaria es la forma de evasión fiscal por excelencia. Consiste en toda acción dolosa del sujeto pasivo tributario que, induciendo en error a la Administración Tributaria respecto de la existencia o cuantía de la obligación tributaria, le produzca a ésta un perjuicio en provecho propio o en el de un tercero (Art. 116 COT).
¿CUÁL ES LA AUTORIDAD SANCIONATORIA?
Artículo 93 COT: “Las sanciones, salvo las penas restrictivas de libertad, serán aplicadas por la Administración Tributaria, sin perjuicio de los recursos que contra ellas puedan ejercer los contribuyentes o responsables. Las penas restrictivas de libertad y la inhabilitación para el ejercicio de oficios y profesiones sólo podrán ser aplicadas por los órganos judiciales competentes, de acuerdo al procedimiento establecido en la ley procesal penal”
De lo hasta ahora dicho se evidencia, con claridad meridiana, que las acciones de la Administración Tributaria para prevenir y evitar la evasión fiscal son, en lo punitivo, aquellas propias de los órganos auxiliares de policía de investigaciones penales, pues el monopolio del ejercicio del ius puniendi respecto de la evasión fiscal corresponde a los Tribunales de Justicia.
Ello implica, como consecuencia, que las acciones de la Administración Tributaria de persecución y castigo de ilícitos formales no constituyen control de la evasión fiscal, por lo que mal puede imputarse a los presuntos infractores formales la categoría de “evasores fiscales”, pues los ilícitos formales no constituyen evasión fiscal, ni siquiera en grado de tentativa.
CLASIFICACIÓN DE LAS SANCIONES TRIBUTARIAS:
Prisión: El Código Orgánico Tributario nos dice que las personas jurídicas responden por los ilícitos tributarios. Por la comisión de los ilícitos sancionados con penas restrictivas de la libertad, serán responsables sus directores, gerentes, administradores, representantes o síndicos que hayan personalmente participado en la ejecución del ilícito.
Multa: Pena pecuniaria que se impone por una falta delictiva, administrativa o de policía o por incumplimiento contractual. Hay pues, multas penales, administrativas y civiles (Cabanellas de Torres)
Clausura del Establecimiento: Cierre temporal, parcial o definitivo del local comercial perteneciente a la persona natural o jurídica que comete un ilícito tributario, y que emana de una ordenanza administrativa del ente recaudador del tributo (SENIAT).
Revocatoria o suspensión de licencias: Decisión administrativa de la autoridad tributaria (SENIAT), en virtud de la cual se revoca (dejar sin efecto), o suspende la licencia de una persona natural o jurídica para que continúe comercializando o prestando sus servicios en el espacio donde esa autoridad, ejerce su jurisdicción.
Inhabilitación para el ejercicio de oficios y profesiones: Se les aplicará la inhabilitación para el ejercicio de la profesión por un término igual a la pena impuesta, a los profesionales y técnicos que con motivo del ejercicio de su profesión o actividad participen, apoyen, auxilien o cooperen en la comisión del ilícito de defraudación tributaria.
Los ilícitos tributarios en el COT 2020
El nuevo Código Orgánico Tributario (COT) tiene entre sus mayores novedades la tipificación de delitos tributarios con carácter penal, los cuales acarrean penas de prisión que, de acuerdo con el instrumento aprobado por la Asamblea Nacional Constituyente (ANC), oscilan entre 6 meses y 7 años, en función de la gravedad del ilícito y del grado de participación.El artículo 118 del COT apunta que los ilícitos tributarios penales son: la defraudación tributaria, la falta de enteramiento de anticipos por parte de los agentes de retención o percepción, la insolvencia fraudulenta con fines tributarios, la instigación pública al incumplimiento de la normativa tributaria y la divulgación y uso de la información confidencial.
Con la incorporación de este capítulo ahora el Seniat tiene competencias de investigación penal, la capacidad de actuar como «una policía fiscal»; sin embargo, el artículo 89 del COT deja claro que las competencias de la autoridad tributaria no llegan tan lejos, al indicar que «las penas restrictivas de libertad y la inhabilitación para el ejercicio de oficios y profesiones sólo podrán ser aplicadas por los órganos judiciales competentes, de acuerdo al procedimiento establecido en la ley procesal penal«.
En concreto, las sanciones que prevé el Código Orgánico Tributario para los tres tipos de ilícitos existentes -formales, materiales y penales- son: prisión, multa, comiso y destrucción de los efectos materiales objeto del ilícito o utilizados para cometerlo, clausura temporal del establecimiento o áreas del mismo, inhabilitación para el ejercicio de oficios y profesiones, y suspensión o revocación de la autorización de industrias o expendios. (Artículo 90).
En el caso de los ilícitos tributarios penales, el parágrafo único del artículo 118 señala: «En los casos de los ilícitos sancionados con penas restrictivas de libertad a los que se refieren los numerales 1, 2, 3 de este artículo, la acción penal se extinguirá si el infractor admite los hechos y paga dentro el lapso de diez (10) días hábiles siguientes a la notificación de la resolución, el monto total de la obligación tributaria, sus accesorios y sanciones, aumentadas en quinientos por ciento (500%). Este beneficio no procederá en los casos de reincidencia en los términos establecidos en este Código«.
– Tipificación de los delitos –
El primero de los tipos penales definidos en el COT es la defraudación tributaria, que será penada con prisión de entre 6 meses y 7 años. «Incurre en defraudación tributaria quien mediante simulación, ocultación, engaño o cualquier otra maniobra fraudulenta, produzca una disminución del tributo a pagar. (Artículo 119).
Si hay una obtención indebida de devoluciones, la pena se eleva en un tercio.
Cuando el tribunal competente emita sentencia por defraudación tributaria, el contribuyente será, además, sancionado con un incremento de 200% de las sanciones pecuniarias previstas en el artículo 112 del COT, que señala: «Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 119, cause una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un cien por ciento (100%) hasta el trescientos por ciento (300%) del tributo omitido».
Estos son los indicios que pueden llevar a una condena por defraudación tributaria:
– Declarar cifras, deducciones o datos falsos u omitir deliberadamente hechos o circunstancias que incidan en la determinación de la obligación tributaria.
– No emitir facturas u otros documentos obligatorios o emitirlos en medios distintos a los autorizados por la Administración Tributaria.
– Emitir o aceptar facturas u otros documentos cuyo monto no coincida con el correspondiente a la operación real.
– Ocultar mercancías o efectos gravados o productores de rentas.
– Utilizar dos o más números de inscripción o presentar certificado de inscripción o identificación falso o adulterado, en cualquier actuación que se realice ante la Administración Tributaria o en los casos en que se exija hacerlo.
– Llevar dos o más juegos de libros para una misma contabilidad, con distintos asientos.
– Remover el dispositivo de seguridad de máquinas fiscales, sin autorización, así como cualquier otra modificación capaz de alterar el normal funcionamiento de la máquina fiscal.
– Presentar declaraciones que contengan datos distintos a los reflejados en los libros o registros especiales.
– No llevar o no exhibir libros, documentos o antecedentes contables, en los casos en que los exija la normativa aplicable.
– Aportar informaciones falsas sobre las actividades o negocios.
– Omitir la presentación de declaraciones exigidas por las normas tributarias.
– Ejercer actividades industriales o comerciales sin la obtención de las autorizaciones correspondientes.
– Utilizar mercancías, productos o bienes objeto de incentivos fiscales, para fines distintos de los que correspondan.
– Utilizar indebidamente sellos, timbres, precintos y demás medios de control, así como destruirlos o alterarlos.
Cualquiera de estas conductas, de ser comprobadas, puede acarrear una acusación penal por parte de la autoridad tributaria, sin que medie un procedimiento distinto al previsto en el Código Procesal Penal.
El segundo tipo penal tributario es la no enteración -entrega de un impuesto por parte de un agente de retención autorizado a la autoridad recaudadora- de tributos percibidos o retenidos en los plazos normativos. Este ilícito será castigado con prisión de 4 a 6 años (Artículo 121).
La insolvencia dolosa para evitar un procedimiento tributario o afectar sus resultados será penada con entre 1 y 5 años de prisión. Esta misma pena se aplicará a quien incite pública o desarrolla maniobras concertadas para inducir el incumplimiento de deberes tributarios.
Es importante tener en cuenta el Artículo 125 del nuevo COT: «El proceso penal que se instaure con ocasión de los ilícitos sancionados con pena restrictiva de libertad no se suspenderá, en virtud de controversias suscitadas en la tramitación de los recursos administrativos y judiciales previstos en este Código».
Y el 126: «Se aplicará la misma sanción que al autor principal del ilícito, sin perjuicio de la graduación de la sanción que corresponda, a los coautores que tomar en parte en la ejecución del ilícito». Igualmente, hay castigos corporales para instigadores, conocedores que no denuncien y beneficiarios de estos ilícitos.
Para que se tenga una idea de la dureza de esta nueva norma, el Artículo 129 pauta que «Las sanciones restrictivas de la libertad se incrementarán en el doble, para el funcionario o empleado público que, en ejercicio o en ocasión de sus funciones, participe, colabore o coopere en los ilícitos tributarios penales previstos en el presente Código. En tales casos, se impondrá adicionalmente la pena de inhabilitación por término de cinco (5) a quince (15) años para el desempeño de la función pública».
En resumen, la intención y la forma del Código Orgánico Tributario pretende dar forma a una gestión más estricta y punitiva de la política tributaria, incluso con mayores potestades fiscalizadoras para la autoridad regulatoria.
Para oir más sobre este tema te invito a oir mi PODCAST FORMANDO ABOGADOS -Abogados Tributarios
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